ВНП в процедуре банкротства: особенности

Выездная налоговая проверка (ВНП) в отношении должника, находящегося в процедуре банкротства, — один из наиболее сложных и конфликтных сценариев в российской налоговой практике. Здесь пересекаются два самостоятельных правовых режима: налоговый контроль по главе 14 НК РФ и конкурсное производство по Федеральному закону от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Каждый из них имеет собственную логику, собственные сроки и собственный приоритет защищаемых интересов. Когда они накладываются друг на друга, возникают коллизии, которые суды разрешают по-разному, а налоговые органы нередко используют в свою пользу.

Настоящий материал — практическое руководство для юристов, арбитражных управляющих и руководителей компаний, которые столкнулись или могут столкнуться с ВНП в период банкротства. Разберём: когда ИФНС вправе назначить и провести проверку, как результаты ВНП влияют на реестр требований кредиторов, какие процессуальные инструменты защиты доступны должнику и его управляющему, и на что обращают внимание арбитражные суды при оценке налоговых требований в деле о банкротстве.

1. Правовые основания для ВНП в период банкротства

1.1. Вправе ли ИФНС назначить ВНП после возбуждения дела о банкротстве?

Прямого запрета на проведение выездной налоговой проверки в отношении должника-банкрота в НК РФ нет. Статья 89 НК РФ, регулирующая основания и порядок ВНП, не содержит исключений для лиц, в отношении которых возбуждено дело о несостоятельности. Следовательно, формально ИФНС вправе назначить ВНП на любой стадии банкротства — от наблюдения до конкурсного производства.

Вместе с тем Закон о банкротстве устанавливает ряд ограничений, которые существенно влияют на практику проведения таких проверок и на юридическую силу их результатов. Ключевое из них — мораторий на удовлетворение требований кредиторов вне рамок дела о банкротстве (статья 63 Закона о банкротстве для наблюдения, статья 126 — для конкурсного производства). Это означает, что даже если ВНП завершена и решение по ней вступило в силу, взыскание доначисленных сумм возможно только через механизм включения в реестр требований кредиторов — но не путём выставления инкассового поручения или принудительного списания со счёта.

1.2. Ограничения на принудительное взыскание

С момента введения наблюдения (статья 63 Закона о банкротстве) приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, в том числе налоговых. Налоговый орган не вправе выставлять инкассовые поручения по реестровым требованиям — даже если решение по ВНП уже принято. Любые попытки ИФНС списать средства со счёта должника в обход конкурсного производства оспариваются арбитражным управляющим как сделки, нарушающие очерёдность удовлетворения требований.

С введением конкурсного производства (статья 126 Закона о банкротстве) ограничения становятся ещё жёстче: все требования кредиторов, в том числе налоговые, могут быть предъявлены только в рамках дела о банкротстве. Исполнительные документы, выданные до открытия конкурсного производства, передаются конкурсному управляющему.

1.3. Назначение ВНП как инструмент формирования реестровых требований

На практике ИФНС нередко назначает ВНП именно в период банкротства — с целью выявить дополнительные налоговые обязательства и включить их в реестр требований кредиторов. Это позволяет уполномоченному органу (ФНС России как кредитору) увеличить размер своих требований и тем самым усилить влияние на ход процедуры. Такая тактика законна, но создаёт серьёзную нагрузку на конкурсного управляющего и существенно осложняет расчёты с кредиторами.

Из практики: в одном из дел Северо-Западного федерального округа (конец 2024 года) налоговый орган назначил ВНП в отношении должника спустя три месяца после открытия конкурсного производства. Проверка охватывала три предшествующих года. По её результатам ИФНС доначислила НДС и налог на прибыль на сумму свыше 47 млн рублей и предъявила требование о включении в реестр. Конкурсный управляющий оспорил результаты проверки, указав на процессуальные нарушения при истребовании документов — часть первичной документации к тому моменту была передана временному управляющему и не была возвращена в полном объёме. Арбитражный суд снизил размер включаемых требований на 18 млн рублей, признав доначисления в этой части необоснованными ввиду недоказанности ИФНС совокупности обстоятельств по статье 54.1 НК РФ.

2. Особенности проведения ВНП на разных стадиях банкротства

2.1. Наблюдение

На стадии наблюдения руководитель должника сохраняет полномочия по управлению компанией, хотя и под контролем временного управляющего. Именно руководитель обязан обеспечить доступ проверяющих к документам, организовать представление истребуемых материалов и участвовать в мероприятиях налогового контроля. Временный управляющий вправе присутствовать при проведении ВНП, знакомиться с материалами проверки и давать пояснения — но не вправе подменять руководителя в части исполнения требований ИФНС.

Ключевая особенность этой стадии: требования по результатам ВНП, завершённой в период наблюдения, будут квалифицированы как реестровые (если налоговый период, за который доначислены налоги, предшествует дате возбуждения дела о банкротстве) либо как текущие (если налоговый период относится к периоду после возбуждения дела). Разграничение принципиально: текущие требования удовлетворяются вне очереди и имеют приоритет перед реестровыми.

2.2. Финансовое оздоровление и внешнее управление

На этих стадиях управление должником осуществляется с существенными ограничениями. Административный или внешний управляющий вправе совершать сделки только с согласия кредиторов или суда — в зависимости от суммы и характера сделки. Применительно к ВНП это означает, что управляющий обязан обеспечить взаимодействие с ИФНС, однако любые соглашения с налоговым органом (например, об отсрочке или рассрочке уплаты налогов) требуют соблюдения установленного порядка согласования.

2.3. Конкурсное производство

Конкурсное производство — наиболее распространённая стадия, на которой ИФНС проводит или завершает ВНП. Конкурсный управляющий принимает на себя все полномочия органов управления должника, в том числе обязанности по взаимодействию с налоговыми органами. Именно он:

• получает и исполняет требования о представлении документов (статья 93 НК РФ);
• обеспечивает доступ проверяющих к имуществу и документации должника;
• подписывает возражения на акт проверки (статья 100 НК РФ);
• участвует в рассмотрении материалов проверки (статья 101 НК РФ);
• обжалует решение ИФНС в административном и судебном порядке.

Практическая сложность состоит в том, что к моменту проведения ВНП документация должника нередко находится в неудовлетворительном состоянии: часть документов утрачена, часть передана бывшим руководителем не в полном объёме, часть изъята в рамках уголовного дела. Конкурсный управляющий обязан принять меры к восстановлению документооборота, однако объективная невозможность представить документы должна быть зафиксирована и доведена до сведения ИФНС — это важный элемент последующей защиты.

Из практики: в деле, рассмотренном арбитражным судом Поволжского федерального округа (начало 2025 года), конкурсный управляющий столкнулся с ситуацией, когда ИФНС провела ВНП и доначислила налог на прибыль в размере 23 млн рублей, ссылаясь на отсутствие документального подтверждения расходов. Управляющий представил суду акт приёма-передачи документации от бывшего руководителя, из которого следовало, что первичные документы за проверяемый период переданы не были, а также постановление о приобщении части документов к материалам уголовного дела. Суд указал, что ИФНС не воспользовалась правом на истребование документов у третьих лиц (статья 93.1 НК РФ) и не применила расчётный метод определения налоговых обязательств (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ). В результате требование налогового органа было включено в реестр в размере 9 млн рублей — с учётом расчётного метода, применённого судом самостоятельно.

3. Включение налоговых требований в реестр: порядок и приоритет

3.1. Процедура включения

По результатам ВНП налоговый орган вправе предъявить требование о включении доначисленных сумм в реестр требований кредиторов должника. Для этого необходимо соблюдение следующей последовательности:

1. Вступление в силу решения по результатам ВНП (статья 101 НК РФ) — после рассмотрения апелляционной жалобы в УФНС либо по истечении срока на её подачу.
2. Направление требования об уплате налога (статья 69 НК РФ) — формальный шаг, необходимый для подтверждения размера задолженности.
3. Подача заявления о включении в реестр в арбитражный суд, рассматривающий дело о банкротстве.

Срок на предъявление требований в реестр в конкурсном производстве — два месяца с даты опубликования сведений о признании должника банкротом (статья 142 Закона о банкротстве). Если ИФНС пропустила этот срок, её требования включаются за реестром — то есть фактически не имеют шансов на удовлетворение при недостаточности конкурсной массы. Однако суды нередко восстанавливают пропущенный срок, если ИФНС обосновывает пропуск объективными причинами — в том числе незавершённостью ВНП на момент закрытия реестра.

3.2. Очерёдность удовлетворения налоговых требований

Реестровые налоговые требования относятся к третьей очереди (статья 137 Закона о банкротстве). При этом внутри третьей очереди действует следующий приоритет:

• основной долг по налогам — в составе основных требований третьей очереди;
• пени и штрафы — учитываются отдельно и удовлетворяются после погашения основного долга и процентов.

Это разграничение принципиально: при недостаточности конкурсной массы пени и штрафы по результатам ВНП фактически не будут выплачены. Именно поэтому ИФНС заинтересована в максимизации суммы основного долга — и нередко квалифицирует как недоимку то, что по существу является санкцией.

3.3. Оспаривание размера требований в деле о банкротстве

Конкурсный управляющий и иные кредиторы вправе возражать против требований уполномоченного органа непосредственно в деле о банкротстве — независимо от того, обжаловалось ли решение по ВНП в общем порядке. Арбитражный суд, рассматривающий дело о банкротстве, проверяет обоснованность требований по существу, в том числе правомерность доначислений. Это создаёт дополнительный инструмент защиты: даже если срок на обжалование решения ИФНС в арбитражном суде общей юрисдикции пропущен, конкурсный управляющий может оспорить требования в рамках банкротного дела.

4. Текущие налоговые платежи vs реестровые требования

4.1. Критерий разграничения

Разграничение текущих и реестровых налоговых требований — один из наиболее спорных вопросов в практике ВНП при банкротстве. Согласно статье 5 Закона о банкротстве, текущими являются денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом.

Применительно к налогам дата возникновения обязательства определяется по дате окончания налогового периода, за который исчислен налог, — а не по дате выявления недоимки в ходе ВНП и не по дате вынесения решения по проверке. Это позиция, последовательно поддерживаемая Верховным Судом РФ.

Таким образом:

• если ВНП охватывает налоговые периоды, завершившиеся до даты возбуждения дела о банкротстве, — доначисленные суммы являются реестровыми требованиями;
• если налоговый период завершился после даты возбуждения дела — требование является текущим и удовлетворяется вне очереди (статья 134 Закона о банкротстве).

4.2. Практические последствия квалификации

Квалификация требования как текущего означает, что конкурсный управляющий обязан уплатить его за счёт конкурсной массы в приоритетном порядке — до расчётов с реестровыми кредиторами. Это существенно снижает размер конкурсной массы, доступной для удовлетворения требований остальных кредиторов. Именно поэтому конкурсные управляющие нередко оспаривают квалификацию налоговых требований как текущих — добиваясь их перевода в реестр.

ИФНС, напротив, заинтересована в квалификации как можно большего объёма требований в качестве текущих — поскольку это гарантирует их приоритетное удовлетворение. На практике налоговые органы иногда искусственно «растягивают» ВНП таким образом, чтобы часть доначислений приходилась на периоды после возбуждения дела о банкротстве.

4.3. НДС и налог на прибыль: специфика квалификации

Для НДС налоговый период — квартал (статья 163 НК РФ). Для налога на прибыль — календарный год с отчётными периодами (статья 285 НК РФ). Это означает, что при ВНП, охватывающей несколько периодов, часть доначислений может быть реестровой, а часть — текущей. Конкурсный управляющий должен добиваться чёткого разграничения в решении ИФНС и в заявлении о включении в реестр.

5. Инструменты защиты должника при ВНП в банкротстве

5.1. Возражения на акт проверки

Конкурсный управляющий вправе и обязан подать возражения на акт ВНП в течение одного месяца со дня его получения (пункт 6 статьи 100 НК РФ). В условиях банкротства возражения приобретают особое значение: они формируют доказательственную базу не только для административного обжалования, но и для последующего оспаривания требований в деле о банкротстве.

В возражениях необходимо отразить:

• процессуальные нарушения при проведении ВНП (ненадлежащее уведомление, нарушение сроков, недопустимость доказательств);
• неправильную квалификацию требований как текущих или реестровых;
• необоснованность доначислений по существу — с учётом специфики документооборота в банкротстве;
• неприменение ИФНС расчётного метода при отсутствии документов (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

5.2. Апелляционная жалоба в УФНС

Апелляционная жалоба подаётся в течение одного месяца со дня вручения решения (пункт 9 статьи 101.2 НК РФ). Её подача обязательна для соблюдения досудебного порядка обжалования — без этого арбитражный суд не примет заявление об оспаривании решения ИФНС.

В условиях банкротства конкурсный управляющий нередко сталкивается с дефицитом времени: параллельно с обжалованием решения ИФНС он ведёт конкурсное производство, формирует конкурсную массу, оспаривает сделки. Тем не менее пропуск срока на апелляционную жалобу критичен — он лишает управляющего возможности оспорить решение в судебном порядке (за исключением оспаривания требований непосредственно в деле о банкротстве).

5.3. Оспаривание решения ИФНС в арбитражном суде

Заявление об оспаривании решения ИФНС подаётся в арбитражный суд в течение трёх месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении его прав (часть 4 статьи 198 АПК РФ). Важно: это отдельное производство — не в рамках дела о банкротстве, а в общем порядке по главе 24 АПК РФ. Параллельно конкурсный управляющий вправе возражать против требований уполномоченного органа непосредственно в деле о банкротстве.

5.4. Ходатайство об обеспечительных мерах

При оспаривании решения ИФНС в арбитражном суде конкурсный управляющий вправе заявить ходатайство о приостановлении действия оспариваемого решения (часть 3 статьи 199 АПК РФ). Это особенно актуально, если ИФНС пытается квалифицировать доначисленные суммы как текущие и требует их немедленной уплаты из конкурсной массы. Приостановление действия решения позволяет сохранить конкурсную массу до вынесения судебного акта по существу.

5.5. Расчётный метод как инструмент снижения доначислений

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ предоставляет налоговому органу право определять суммы налогов расчётным путём — на основании данных об аналогичных налогоплательщиках — в случае отсутствия у налогоплательщика учёта доходов и расходов или непредставления документов. Однако это право одновременно является и обязанностью ИФНС: если документы объективно отсутствуют (что типично для банкротства), налоговый орган не вправе доначислять налоги исходя из максимально возможной базы — он обязан применить расчётный метод.

Конкурсный управляющий должен настаивать на применении расчётного метода в возражениях на акт и в суде. Отказ ИФНС от расчётного метода при объективном отсутствии документов — самостоятельное основание для снижения доначислений.

6. Практика арбитражных судов: ключевые позиции

6.1. Позиция Верховного Суда РФ

Верховный Суд РФ последовательно придерживается следующих позиций применительно к ВНП в банкротстве:

• Дата возникновения налогового обязательства определяется по дате окончания налогового периода, а не по дате выявления недоимки или вынесения решения по ВНП. Это означает, что решение ИФНС, вынесенное в период конкурсного производства, само по себе не делает требование текущим.
• Проверка обоснованности требований уполномоченного органа в деле о банкротстве осуществляется арбитражным судом по существу — суд не связан выводами ИФНС и вправе самостоятельно оценить правомерность доначислений.
• Расчётный метод подлежит применению при объективной невозможности представить документы — в том числе когда документация утрачена до передачи конкурсному управляющему.
• Субсидиарная ответственность контролирующих лиц за налоговые долги, выявленные по результатам ВНП, возможна только при доказанности их вины в совершении налоговых правонарушений — недостаточно одного факта вынесения решения по ВНП.

6.2. Позиции арбитражных судов округов

Арбитражные суды округов в целом следуют позиции ВС РФ, однако в ряде вопросов практика расходится:

Восстановление срока на включение в реестр. Суды Московского округа склонны восстанавливать срок ИФНС при незавершённости ВНП на дату закрытия реестра — даже если проверка была назначена задолго до открытия конкурсного производства. Суды Уральского округа в аналогичных ситуациях нередко отказывают в восстановлении срока, указывая на процессуальную пассивность налогового органа.

Оспаривание требований в деле о банкротстве. Большинство округов признают право конкурсного управляющего и кредиторов оспаривать требования уполномоченного органа по существу — независимо от того, обжаловалось ли решение ИФНС в общем порядке. Однако ряд судов ограничивает такое оспаривание случаями, когда решение ИФНС не было предметом самостоятельного судебного контроля.

Применение статьи 54.1 НК РФ. Суды единодушны в том, что ИФНС обязана доказать совокупность обстоятельств, предусмотренных статьёй 54.1 НК РФ, — даже в условиях банкротства. Ссылки на «схемность» операций без конкретных доказательств отклоняются.

6.3. Субсидиарная ответственность и результаты ВНП

Результаты ВНП нередко используются конкурсным управляющим или кредиторами как основание для привлечения контролирующих должника лиц к субсидиарной ответственности (глава III.2 Закона о банкротстве). Логика проста: если ВНП выявила налоговые правонарушения, совершённые под руководством конкретных лиц, — это может свидетельствовать об их виновных действиях, причинивших ущерб кредиторам.

Однако суды требуют доказательства причинно-следственной связи между действиями контролирующего лица и банкротством должника. Сам по себе факт доначислений по ВНП не является достаточным основанием для субсидиарной ответственности — необходимо доказать, что именно эти действия привели к несостоятельности или существенно ухудшили положение кредиторов.

7. Пошаговые рекомендации для арбитражного управляющего

Шаг 1. Получение решения о назначении ВНП

• Проверить полномочия лиц, подписавших решение о назначении ВНП (статья 89 НК РФ).
• Зафиксировать дату получения решения — от неё отсчитываются сроки.
• Уведомить кредиторов и суд о назначении ВНП — через отчёт конкурсного управляющего.
• Оценить состояние документации должника: что есть, что утрачено, что изъято.

Шаг 2. Взаимодействие с проверяющими

• Обеспечить доступ к имеющимся документам — с составлением описи передаваемых материалов.
• По каждому требованию о представлении документов (статья 93 НК РФ) давать письменный ответ с указанием причин непредставления отсутствующих документов.
• Фиксировать все нарушения процедуры проверки в реальном времени.
• При допросах свидетелей — обеспечить присутствие юриста, вести аудиозапись.

Шаг 3. Получение акта проверки

• Зафиксировать дату получения акта — срок на возражения составляет один месяц (пункт 6 статьи 100 НК РФ).
• Немедленно приступить к анализу акта: по каждому эпизоду доначисления — правовое основание, доказательная база ИФНС, контраргументы.
• Запросить у ИФНС все материалы проверки для ознакомления (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

Шаг 4. Подготовка возражений

• По каждому эпизоду: тезис защиты → норма НК РФ → доказательства → вывод.
• Отдельно оспорить квалификацию требований как текущих (если применимо).
• Настаивать на применении расчётного метода при отсутствии документов.
• Указать на процессуальные нарушения как самостоятельное основание для отмены решения (пункт 14 статьи 101 НК РФ).

Шаг 5. Рассмотрение материалов проверки

• Участвовать лично — с юристом.
• Вести аудиозапись заседания.
• Представить дополнительные доказательства, если они появились после подачи возражений.
• Зафиксировать все процессуальные нарушения при рассмотрении.

Шаг 6. Обжалование решения

• Апелляционная жалоба в УФНС — в течение одного месяца (пункт 9 статьи 101.2 НК РФ).
• Заявление в арбитражный суд — в течение трёх месяцев после получения решения УФНС (часть 4 статьи 198 АПК РФ).
• Ходатайство о приостановлении действия решения ИФНС (часть 3 статьи 199 АПК РФ) — при угрозе списания текущих платежей из конкурсной массы.

Шаг 7. Оспаривание требований в деле о банкротстве

• При предъявлении ИФНС заявления о включении в реестр — подготовить возражения по существу требований.
• Привлечь к участию в обособленном споре иных кредиторов, заинтересованных в снижении требований уполномоченного органа.
• Представить суду все доказательства, собранные в ходе ВНП и при её обжаловании.

8. Выводы

ВНП в процедуре банкротства — это не рядовая налоговая проверка. Это инструмент формирования реестровых и текущих требований уполномоченного органа, который напрямую влияет на распределение конкурсной массы между всеми кредиторами. Ошибки конкурсного управляющего при взаимодействии с ИФНС в ходе ВНП могут стоить кредиторам десятков миллионов рублей.

Ключевые выводы:

1. ИФНС вправе проводить ВНП на любой стадии банкротства, но взыскание доначислений возможно только через реестр требований кредиторов или как текущие платежи.
2. Квалификация требований как текущих или реестровых определяется датой окончания налогового периода — не датой вынесения решения по ВНП.
3. Конкурсный управляющий обязан активно участвовать в ВНП: представлять документы, подавать возражения, обжаловать решения.
4. Объективное отсутствие документов обязывает ИФНС применять расчётный метод — отказ от него является основанием для снижения доначислений.
5. Требования уполномоченного органа оспариваются как в общем порядке (глава 24 АПК РФ), так и непосредственно в деле о банкротстве — эти инструменты не исключают, а дополняют друг друга.
6. Результаты ВНП могут быть использованы как основание для привлечения контролирующих лиц к субсидиарной ответственности — но только при доказанности причинно-следственной связи с банкротством.

Если ваша компания находится в процедуре банкротства и столкнулась с выездной налоговой проверкой — не откладывайте привлечение специализированного юриста. Каждый день промедления сужает пространство для защиты.

Дата публикации: 28.05.2026

Дата публикации: 28.05.2026